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上市前的高管股权激励面临的税务困境和税务风险防范-王进 徐贺

  随着企业的发展壮大,越来越多的企业想通过上市这条路来能广泛吸收社会资金,迅速扩大企业规模,提升企业知名度,增强企业竞争力。但是企业上市的路并不平坦,上市前期需要做大量的准备工作,吸收、稳定人才便是其中重要的一项。有些企业在上市之前,就给予高管人员一些激励的优惠条件,这些优惠如何进行税务处理和税务风险的防范却是公司管理层容易忽视的,因此,企业及高管应充分重视股权激励方面的税务处理,并通过对现行税收政策的正确理解,努力把税务风险降到最低,避免给上市工作带来负面的影响。

    例如,A公司的主要股东是自然人B(以下简称“B”),自然人C(以下简称“C”)是A公司的高管,A公司计划5年内在中国大陆上市,为了稳定公司的高级管理人员同时也调动高管的工作积极性,A公司的股东B决定,将其持有A公司5%的股权无偿划转给C。那么在划转过程中,BC如何进行个人所得税的处理和防范税务风险呢?

    自然人B个人所得税处理及税务风险的防范:

    从个人所得税的角度来说,B实质上是把他持有的股权无偿转让给了C。根据个人所得税法的基本精神,个人所得税是对取得所得才征税,未取得所得不征税,这也是个人所得税区别于企业所得税的一个方面,在企业所得税中有视同销售的规定,也就是说在被认定为视同销售的情况下,没有取得收入也是要缴纳企业所得税的,原因是按照配比的原则,在赠与方无偿转让资产,受赠方无偿获得有关资产的视同销售的情况下,受赠方可能会按照会计制度和税法规定以折旧或者摊销的方式,将受赠资产逐步进入成本费用之中并从受赠方所得税前扣除,为了国家税收利益不受侵害,保证企业所得税的税基,对于赠与方虽然未取得收入,只要资产的所有权属发生了转移,也要视同销售予以计算应纳税所得额,计算缴纳企业所得税。但是在个人所得中没有视同销售的规定。并且《个人所得税法实施条例》第十条对于所得做出了界定,个人所得的形式,包括现金、实物、有价证券和其他形式的经济利益。因此,B没有取得任何的经济利益,不应该负有个人所得税的纳税义务。

    在实践中,税务部门对于无偿划转股权是非常敏感和谨慎的,需要对有关的资料进行严格谨慎的审查后才能够认可这种无偿划转行为,主要是为了防止部分纳税人以假赠与的方式去逃避缴纳税款。江西、青岛等省市地税机关已作出了类似的规定,有的地税机关还要求转让方的自然人股东提供经过法定公证机关公证的无偿转让股权协议,这主要是从法律的角度来确认这项无偿转让行为是合法真实的。

    根据《国家税务总局关于加强股权转让所得征收个人所得税管理的通知》(国税函[2009]285号)的规定,从20095月份开始,公司的个人股东发生变更时,需要持税务机关开具的股权转让所得缴纳个人所得税完税凭证或免税、不征税证明,到工商行政管理部门办理股权变更登记手续。也就是说,无论是否交税都要到主管地方税务局去开具税务证明才能到工商部门办理变更登记手续。

    因此,为了有效的降低税务风险和顺利的变更工商登记,个人投资者在签订无偿转让协议前,应向主管地税机关咨询,税务机关对于无偿转让股权行为的确认需要哪些支持性资料,然后在有关的资料准备齐全后再签订无偿转让协议,这样能够保证在无偿转让的确认问题上与主管税务机关不产生歧义,也有利于工商登记变更工作的顺利完成。

    自然人C个人所得税处理及税务风险的防范:

    1、从无偿取得角度去分析

    CB无偿取得了股权,即取得了有关的经济利益,在个人所得税上应该属于取得所得了,一般来说应该属于其他所得的范畴。根据《中华人民共和国个人所得税法》第二条的规定,其他所得应该由国务院财政部门确定,从惯例上说,如果一项所得作为其他所得缴纳个人所得税需要由财政部、国家税务总局发布政策去规定。例如个人取得他人无偿赠送的房屋,《财政部、国家税务总局关于个人无偿受赠房屋有关个人所得税问题的通知》(财税【200978号)明确规定:除有法定的继承关系外,个人无偿取得赠与的房屋,受赠人要按其他所得去缴纳个人所得税,税率是20%。同样,作为无偿取得受赠的股权,如果需要缴纳个人所得税,则也应该由财政部和国家税务总局发布文件予以明确,但是时至今日没有下发类似文件。但是,针对现实生活中大量的无偿转让股权的经济业务发生,有些省份已经出台了相应的地方性规定,明确受赠方需要按照20%税率计算缴个人所得税。

因此,C在无偿取得股权时,是否应该缴纳个人所得税,应该去主管地方税务局进行沟通明确,避免政策不确定带来行政处罚等涉税处理,能够有效降低当事人的税务风险。

     2、从有偿的角度去分析

    C之所以能够从B取得股权,就是因为其在A公司任职,B又是A公司的主要股东,可以说B的利益和A公司是紧密相连的。因此,从这个角度来说,C取得的股权是与其任职、受雇有直接关系的。那么取得的所得与任职、受雇有联系,就应该属于工资薪金性质的所得。《国家税务总局关于个人认购股票等有价证券而从雇主取得折扣或补贴收入有关征收个人所得税问题的通知》(国税发【1998】第009号)曾对类似问题作出规定,雇员从其雇主以低于市场价取得的股票等有价证券,属于工资薪金性质的所得,可以分6个月计入工资薪金缴纳个税。但是该文件使用的范围是,雇员从其雇主取得的,而CB不是法律上的雇佣关系。是否适用于这个文件还有待商榷。但在实务中,部分地方税务机关针对上述情形,是比照国税发【1998】第009号文件精神来执行的。另外,《国家税务总局关于阿里巴巴(中国)网络技术有限公司雇员非上市公司股票期权所得个人所得税问题的批复》(国税函【20071030号)中规定,阿里巴巴(中国)网络技术有限公司员工以特定价格购买境外母公司的股票,属于工资薪金所得,可比照全年一次性奖金的计税办法去计税。阿里巴巴公司的以特定价格购买股票和本例中CB无偿取得股票相类似,都属于雇员从其非直接雇主方取得经济利益。但是《国家税务总局关于阿里巴巴(中国)网络技术有限公司雇员非上市公司股票期权所得个人所得税问题的批复》(国税函【20071030号)属于特批类文件,其他公司能否比照执行还有待商榷。

     因此,从有偿的角度去分析,C无偿取得股权是与其任职有直接关系的,应该按照工资薪金所得去计税,但是具体计税操作办法的有关政策仍然不明朗,有待国务院财税主管部门进一步的完善政策。

     未来A公司上市成功,那么C持有A公司的股权在解禁前属于限售股,对于解禁后在二级市场上再让该股权时,要按财产转让所得缴纳20%的个人所得税。

如果税务机关认定为C取得的股权属于无偿取得,已经按20%缴纳了个人所得税,那么在转让限售股计算转让所得时,限售股的原值如何去确定呢?是无成本还是以取得限售股时的市场价作为限售股的原值呢?目前也有明确的规定。

     如果税务机关认定为C取得的股权属于工资薪金所得,那么C应该注意转让限售股时的限售股原值的问题。因此,C取得股权时应该将有关的股权成本和完税证明等资料准备齐全,避免因无法取得成本资料,而被按照转让收入的15%核定限售股原值和合理税费的情形出现。在《财政部 国家税务总局证监会关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的补充通知》(财税【201070号)中已作出了规定:个人持有在证券机构技术和制度准备完成后形成的拟上市公司限售股,在公司上市前,个人应委托拟上市公司向证券登记结算公司提供有关限售股成本原值详细资料,以及会计师事务所或税务师事务所对该资料出具的鉴证报告。逾期未提供的,证券登记结算公司以实际转让收入的15%核定限售股原值和合理税费。

     综上分析,C在取得股权时,应及时与主管税务机关沟通,确认取得股权应该如何进行税务处理,同时做好股权原值的有关资料和税务证明的准备工作,避免公司上市后转让限售股时被核定限售股原值情形的出现,努力将税务风险控制到最小,从而切实维护好自身的合法权益。

                                              作者单位:北京鑫税广通税务师事务所有限公司

 
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